Secondo una opinione
largamente diffusa, uno dei principali problemi strutturali dell’economia
italiana è costituito dalla dimensione limitata delle aziende, che impedisce
la nascita di grossi gruppi capaci di affrontare con successo la concorrenza
internazionale.
Misure finalizzate a
favorire l’aggregazione tra imprese sono state introdotte dall’articolo 9 del DL 14 marzo 2005, n.
35, recante “Disposizioni
urgenti nell’ambito del Piano d’azione per lo sviluppo economico,
sociale e territoriale” convertito con modificazioni dalla legge 14 maggio 2005, n. 80; la norma
citata ha infatti previsto, a tal
fine, un credito di imposta a favore delle microimprese e delle piccole e medie
imprese - definite secondo i criteri dell’Unione europea - che partecipino a processi di
concentrazione.
Il credito d’imposta
– utilizzabile esclusivamente in compensazione – è pari al 50 per cento delle
spese sostenute per studi e consulenze relative alle operazioni di
concentrazione.
Per quanto concerne l'ambito soggettivo di applicazione,
esso viene individuato, come anticipato, nelle imprese partecipanti a processi
di concentrazione che rientrano nella definizione comunitaria di microimprese e
di piccole e medie imprese, secondo la raccomandazione della Commissione
europea n. 2003/361/CE del 6 maggio 2003[1].
Il contributo viene erogato nel rispetto delle condizioni previste nel regolamento CE n. 70/2001 della Commissione europea del 12 gennaio
2001, relativo all'applicazione degli articoli 87 e 88 del Trattato CE agli aiuti di Stato a favore delle piccole e
medie imprese, il cui obiettivo è quello di esentare dall'obbligo di notifica
gli aiuti di Stato alle suddette PMI compatibili con le regole di concorrenza.
Il contributo viene attribuito alle
seguenti condizioni:
-
l'operazione di concentrazione deve essere effettivamente
realizzata;
-
il processo di concentrazione deve essere
completato, avuto riguardo agli effetti civili, entro i ventiquattro mesi
successivi alla data di entrata in vigore del presente decreto-legge (ossia tra
il 17 marzo 2005 e il 16 marzo 2007);
-
l'impresa risultante dal processo di
concentrazione ovvero l’aggregazione fra singole imprese deve rientrare
comunque nella definizione comunitaria di piccola e media impresa di cui alla
raccomandazione n. 2003/361/CE sopra menzionata;
-
tutte le imprese partecipanti al processo di
concentrazione devono avere esercitato attività omogenee nel periodo d’imposta precedente
alla data in cui è ultimato il processo stesso;
-
tutte le imprese partecipanti al processo di
concentrazione devono essere residenti in Stati membri dell'Unione europea
ovvero dello Spazio economico europeo.
Si ricorda che
l'Accordo sullo Spazio economico europeo è entrato in vigore il primo gennaio
1994[2]. A seguito
dell’allargamento avvenuto il 1 maggio 2004, esso riguarda i 25 paesi dell'UE e
i paesi dell'EFTA (Associazione Europea di Libero Scambio): Islanda, Liechtenstein
e Norvegia. La Svizzera, anch'essa membro dell'EFTA, non fa parte di questo
accordo.
Al fine della attribuzione del contributo di cui sopra, la
norma in commento specifica la nozione di "concentrazione" con la quale si intende:
a) l’aggregazione
di più imprese che dà luogo alla costituzione di un’unica impresa;
b) l’incorporazione,
da parte di un'impresa, di un'altra o altre imprese;
Si ricorda che, ai
sensi dell'articolo 2501 del codice civile, la fusione di più società può
eseguirsi o mediante la costituzione di una nuova società, come nel caso di cui
alla lettera a), o mediante l'incorporazione in una società di una o più altre,
come nel caso di cui alla lettera b).
c) le
aggregazioni di più imprese - su base contrattuale - per l'organizzazione in
comune di attività imprenditoriali rilevanti;
d) la
creazione di consorzi, con cui più imprenditori istituiscono una organizzazione
comune per lo svolgimento di fasi rilevanti delle rispettive imprese.
Tale definizione di consorzio
coincide con quella, di carattere più generale, dettata dall'articolo 2602 del
codice civile, in base alla quale con il contratto di consorzio più
imprenditori istituiscono un'organizzazione comune per la disciplina o per lo
svolgimento di determinate fasi delle rispettive imprese.
e) infine, le ulteriori forme che favoriscano la crescita dimensionale delle imprese.
Ulteriori condizioni richieste per poter usufruire del contributo sono:
§
una durata di almeno tre anni dell'operazione di
concentrazione;
§
l'obbligo per tutte le imprese coinvolte
nell'operazione di concentrazione di iscrizione dell’avvenuta concentrazione nel
registro delle imprese;
§
l’insussistenza di un rapporto di controllo, ai
sensi dell'articolo 2359 del codice civile[3], tra le imprese coinvolte
nel processo di concentrazione. Allo stesso modo, le imprese coinvolte non
devono essere né direttamente né indirettamente controllate da una stessa
persona fisica, anche tenendo conto delle partecipazioni detenute dai familiari
di cui all'articolo 5 del DPR 22 dicembre 1986, n. 917 (testo unico delle
imposte sui redditi - TUIR)[4].
La procedura per l'erogazione del contributo prevede
i seguenti passaggi:
1.
inoltro – da parte dell’impresa concentrataria
una volta terminato il processo di concentrazione - di apposita istanza, in via telematica, al Centro
operativo di Pescara dell'Agenzia delle entrate, secondo le modalità di cui all'art.
3 del DPR 22 luglio 1998, n. 322, concernente le modalità di presentazione e
gli obblighi di conservazione delle dichiarazioni;
2. esame delle istanze - secondo l'ordine cronologico di presentazione - da parte dell'Agenzia delle entrate che provvede al rilascio, sempre in via telematica, di certificazione della data di avvenuta presentazione;
3. comunicazione, sempre telematicamente, dell'esito dell’istanza, entro il termine di trenta giorni dalla sua presentazione da parte della stessa Agenzia.
Quanto alle le
modalità di utilizzazione si prevede che il credito d'imposta:
§ possa
essere utilizzato esclusivamente in compensazione, ai sensi del D.Lgs. 9 luglio
1997, n. 241[5],
dopo la comunicazione di avvenuto riconoscimento del contributo;
§
non possa essere rimborsato;
§
non concorra alla formazione del valore della
produzione netta di cui al D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, istitutivo
dell'imposta regionale sulle attività produttive (IRAP);
§
non concorra alla formazione dell'imponibile
agli effetti delle imposte sui redditi;
§
non rilevi ai fini del rapporto di cui
all'articolo 96 del DPR 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo unico delle imposte sui
redditi), ossia non incida sul calcolo che rende indeducibile la quota degli interessi
passivi proporzionalmente al rapporto tra i ricavi imponibili e il totale dei
ricavi, comprensivo dei proventi esenti.
Viene, infine, confermata
l'applicazione delle disposizioni
antielusive previste dall'articolo 37-bis
del DPR 29 settembre 1973, n. 600, recante disposizioni comuni in materia di
accertamento delle imposte sui redditi, che stabilisce l’inopponibilità all’amministrazione
finanziaria di atti, fatti e negozi, anche collegati tra loro, privi di valide
ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti
dall’ordinamento tributario e a ottenere riduzioni di imposte o rimborsi,
altrimenti indebiti.
La nozione di “concentrazione”,
rilevante per l’attribuzione del credito d’imposta previsto dall’articolo 9 del
DL n. 35/05, è stata successivamente estesa
ad altre fattispecie, espressamente indicate dalla legge finanziaria per il 2006 (art. 1, comma 418, L. 266/05).
Il comma 418 aggiunge, infatti, articolo 9 cit. un periodo,
a tenore del quale la concentrazione si considera realizzata anche attraverso:
a) il controllo di società, secondo quanto
previsto dall'articolo 2359 del codice civile;
b) la partecipazione finanziaria al fine di
esercitare l'attività di direzione e coordinamento ai sensi degli articoli 2497
e seguenti del codice civile[6];
c) la costituzione del gruppo cooperativo
previsto dall'articolo 2545-septies
del codice civile[7].
Il successivo comma 419 dell’articolo 1 integra il medesimo articolo 9 del decreto-legge 14 marzo 2005, n. 35, convertito, con modificazioni, dalla legge 14 maggio 2005, n. 80, al fine di estendere anche agli imprenditori agricoli il credito d’imposta ivi previsto per le microimprese, le piccole e medie imprese che si impegnano in processi di concentrazione.
Un "premio di concentrazione" è stato
previsto anche dal decreto-legge 196/05,
recante “Disposizioni urgenti in materia di entrate”, convertito, con
modificazioni, dalla legge 31 luglio 2005, n. 156.
Il provvedimento all’articolo 2 prevede, infatti, l'erogazione di un premio di
concentrazione in favore delle microimprese e delle piccole e medie
imprese, definite secondo i criteri dell’Unione europea e risultanti da
processi di concentrazione o aggregazione, consistente in un credito d’imposta utilizzabile
esclusivamente in compensazione ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997,
n. 241[8], a decorrere dal periodo
d’imposta nel quale interviene l'approvazione della Commissione europea ai
sensi dell'articolo 88, paragrafo 3.
All’agevolazione sono applicabili le
norme sul premio di concentrazione previste dal DL 35/05.
Ai fini dell'attribuzione del contributo sono necessarie le seguenti condizioni:
a) il processo di concentrazione/aggregazione deve essere completato, avuto riguardo agli effetti civili, entro i ventiquattro mesi successivi alla data in cui interviene l'approvazione da parte della Commissione europea ai sensi dell'articolo 88, paragrafo 3, del Trattato UE. Ciò implica che l'operatività del premio è subordinato al parere favorevole della Commissione UE, a cui dovrà essere notificato il provvedimento;
Si ricorda che
l'articolo 88, paragrafo 3, del trattato UE disciplina il trattamento dei nuovi
aiuti di Stato. In particolare, i nuovi aiuti sono oggetto di un obbligo di
notifica preliminare che consenta un controllo a priori. Gli Stati membri sono
infatti tenuti a comunicare alla Commissione i progetti diretti ad istituire (o
a modificare) aiuti. In conseguenza di tale obbligo, gli Stati non possono dare
esecuzione alle misure progettate prima di aver ricevuto l'autorizzazione della
Commissione.
b) la concentrazione/aggregazione deve avere una durata pari almeno a tre anni (ai sensi del successivo comma 2);
c) le imprese che partecipano al processo di concentrazione/aggregazione devono rientrare comunque nella definizione comunitaria di microimpresa di cui alla raccomandazione n. 2003/361/CE sopra menzionata;
d) tutte le imprese partecipanti al processo di concentrazione/aggregazione devono avere esercitato attività omogenee nei due precedenti periodi d’imposta alla data in cui è ultimato il processo stesso;
e) tutte le imprese partecipanti al processo di concentrazione/aggregazione devono essere residenti in Stati membri dell'Unione europea ovvero dello Spazio economico europeo.
Il premio di
concentrazione previsto dal DL 106 ricalca le agevolazioni introdotte dal DL
35/05; tuttavia non riprende le disposizioni relative alla definizione di
“concentrazione”, ed inoltre prevede un calcolo del premio su basi e con metodo
diverso da quello del citato DL 35.
Infatti, il comma 2 dell’art. 2 che determina la misura del premio di concentrazione, ai fini del computo del credito d'imposta, prevede quanto segue:
§ vanno sommati i valori della produzione netta risultanti dalle dichiarazioni presentate agli effetti dell’IRAP da tutte le imprese che partecipano alla concentrazione o all’aggregazione;
§ a tale somma va sottratto il valore della produzione netta maggiore tra quelli dichiarati a fini IRAP da ciascuna delle imprese suddette;
§ sull'importo così risultante, occorre infine calcolare il 10 per cento.
[1] Si ricorda che con la raccomandazione n.
2003/361/CE del 6 maggio 2003 la Commissione UE ha adottato una nuova
definizione delle microimprese, delle piccole e delle medie imprese (PMI),
provvedendo ad estendere il concetto d’impresa ad ogni entità che
svolga attività economica, a prescindere dalla forma giuridica rivestita. La
raccomandazione conferma i precedenti limiti dimensionali per quanto riguarda
il numero dei dipendenti, provvedendo, invece, a modificare la soglia del
fatturato e del totale di bilancio che, per la prima volta, viene indicata
anche per le aziende più piccole. Per essere riconosciuta come PMI,
l'impresa deve rispettare i limiti massimi fissati dalla raccomandazione
relativamente al numero di dipendenti e al fatturato o ai totali di bilancio:
- media
impresa: occupa meno di 250 persone, realizza un fatturato annuo non superiore
ai 50 milioni di euro oppure un totale di bilancio annuo non superiore
ai 43 milioni di euro;
- piccola
impresa: occupa meno di 50 persone, realizza un fatturato annuo oppure un
totale di bilancio annuo non superiore ai 10 milioni di euro;
-
microimpresa: occupa meno di 10 persone e realizza un fatturato annuo
oppure un totale di bilancio annuo non
superiori a 2 milioni di euro.
Il DM 18 aprile 2005, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 238 del 12 ottobre 2005, ha provveduto ad
adeguare i criteri di individuazione delle piccole e medie imprese, ai fini
della concessione di aiuti alle attività produttive, in accordo con la citata
raccomandazione della Commissione europea 2003/361/CE.
[2] Con legge 28 luglio 1993, n. 300, è stato ratificato l'Accordo
sullo Spazio economico europeo (Accordo SEE), fatto ad Oporto il 2 maggio 1992,
ed il relativo protocollo di adattamento, firmato a Bruxelles il 17 marzo 1993.
[3] Ai sensi del
richiamato articolo 2359 del codice civile sono considerate società controllate:1)
le società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti
esercitabili nell'assemblea ordinaria; 2) le società in cui un'altra società
dispone di voti sufficienti per esercitare un'influenza dominante
nell'assemblea ordinaria; 3) le società che sono sotto influenza dominante di
un'altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali con essa. Per
l'applicazione dei numeri 1) e 2) si computano anche i voti spettanti a società
controllate, a società fiduciarie e a persona interposta: non si computano i
voti spettanti per conto di terzi. Sono invece considerate collegate le società
sulle quali un'altra società esercita un'influenza notevole. L'influenza si
presume quando nell'assemblea ordinaria può essere esercitato almeno un quinto dei
voti ovvero un decimo se la società ha azioni quotate in mercati regolamentati.
[4]
L'articolo
5 del TUIR, in materia di redditi prodotti in forma associata, prevede che i
redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice
residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio,
indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di
partecipazione agli utili. Le quote di partecipazione agli utili si
presumono proporzionate al valore dei conferimenti dei soci se non risultano
determinate diversamente dall'atto pubblico o dalla scrittura privata
autenticata di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di
data anteriore all'inizio del periodo di imposta; se il valore dei conferimenti
non risulta determinato, le quote si presumono uguali. Tra le altre
disposizioni, lo stesso articolo prevede altresì che i redditi delle imprese
familiari di cui all'articolo 230-bis
del codice civile, limitatamente al 49% dell'ammontare risultante dalla
dichiarazione dei redditi dell'imprenditore, sono imputati a ciascun familiare,
che abbia prestato in modo continuativo e prevalente la sua attività di lavoro
nell'impresa, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. Si
tratta di una disposizione che si applica a condizione:
§ che i familiari partecipanti all'impresa risultino
nominativamente, con l'indicazione del rapporto di parentela o di affinità con
l'imprenditore, da atto pubblico o da scrittura privata autenticata anteriore
all'inizio del periodo di imposta, recante la sottoscrizione dell'imprenditore
e dei familiari partecipanti;
§ che la dichiarazione dei redditi dell'imprenditore
rechi l'indicazione delle quote di partecipazione agli utili spettanti ai
familiari e l'attestazione che le quote stesse sono proporzionate alla qualità
e quantità del lavoro effettivamente prestato nell'impresa, in modo
continuativo e prevalente, nel periodo di imposta;
§ che ciascun familiare attesti, nella propria
dichiarazione dei redditi, di aver prestato la sua attività di lavoro
nell'impresa in modo continuativo e prevalente.
L'articolo 5 precisa infine che, ai fini delle imposte
sui redditi, per familiari si intendono il coniuge, i parenti entro il terzo
grado e gli affini entro il secondo grado.
[5] “Norme di
semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione dei
redditi e dell'imposta sul valore aggiunto, nonché di modernizzazione del
sistema di gestione delle dichiarazioni”.
[6] Il capo IX del libro quinto del codice
civile (articoli 2497 e seguenti) prevede norme in tema di direzione e coordinamento
di società. In particolare, l’articolo 2497-sexies
stabilisce che si presume, salva prova contraria, che l'attività di direzione e
coordinamento di società sia esercitata dalla società o ente tenuto al
consolidamento dei loro bilanci o che comunque le controlla ai sensi
dell'articolo 2359. Il successivo articolo 2497-septies prescrive l’applicazione delle disposizioni del medesimo
capo alla società o all'ente che, fuori dalle ipotesi indicate all'articolo
2497-sexies, esercita attività di
direzione e coordinamento di società sulla base di un contratto con le società
medesime o di clausole dei loro statuti.
[7] Ai sensi del richiamato articolo 2545-septies del codice civile, in tema di gruppo cooperativo paritetico, il contratto con cui più cooperative appartenenti anche a categorie diverse regolano, anche in forma consortile, la direzione e il coordinamento delle rispettive imprese deve indicare:1) la durata; 2) la cooperativa o le cooperative cui è attribuita direzione del gruppo, indicandone i relativi poteri; 3) l'eventuale partecipazione di altri enti pubblici e privati; 4) i criteri e le condizioni di adesione e di recesso dal contratto; 5) i criteri di compensazione e l'equilibrio nella distribuzione dei vantaggi derivanti dall'attività comune. La cooperativa può recedere dal contratto senza che ad essa possano essere imposti oneri di alcun tipo qualora, per effetto dell'adesione al gruppo, le condizioni dello scambio risultino pregiudizievoli per i propri soci. Le cooperative aderenti ad un gruppo sono tenute a depositare in forma scritta l'accordo di partecipazione presso l'albo delle società cooperative.
[8] Il
decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, reca norme di semplificazione degli adempimenti dei
contribuenti in sede di dichiarazione dei redditi e dell'imposta sul valore
aggiunto, nonché di modernizzazione del sistema di gestione delle
dichiarazioni.